Успешный бизнес характеризуется высоким уровнем управления, которое включает всестороннее планирование, анализ и контроль деятельности предприятия. Эффективность бизнеса определяется соотношением затрат и себестоимости производимых товаров или услуг. Классификация затрат и прибылей определяется спецификой деятельности предприятия. Постановка управленческого учета заключается в обеспечении возможностей своевременного предоставления руководителям и менеджерам необходимых сведений о понесенных затратах и полученной прибыли. Начиная создание системы управления, следует определить в 1С.УНФ план счетов.

План счетов управленческого учета

По умолчанию в приложении 1С.УНФ план счетов заполнен счетами по РСБУ. Система предоставляет пользователю возможность изменения этого перечня.

Доступ к плану счетов осуществляется по маршруту «Компания / План счетов». Для характеристики учетных позиций используются параметры:

• Счет закрытия – код соответствующего счета бухгалтерского учета;
• Наименование счета управленческого учета;
• Тип счета;
• Признаки «активный/пассивный» и «валютный».

В окне редактирования счета, кроме вышеперечисленных характеристик, доступно изменение поля «Способ», значение которого определяет способ распределения затрат. При включении в себестоимость продукции или услуг доступны значения:

• По объему выпуска, на себестоимость продукции;
• По прямым затратам на себестоимость продукции;
• Не распределять.

При выборе второго способа распределения требуется указать порядок закрытия счета по окончании отчетного периода. Нажав на кнопку «Фильтр», следует подобрать счет распределения затрат.

Выбирая финансовый результат в качестве направления распределения затрат, в параметрах счета указывают одно из значений:

• По объему продаж, на финансовый результат;
• По выручке от продаж, на финансовый результат;
• По себестоимости продаж, на финансовый результат;
• По валовой прибыли, на финансовый результат;
• Прямое распределение.

Распределение косвенных затрат в конце периода согласно производится автоматически произведенным настройкам плана счетов при выполнении регламентной операции «Закрытие периода».

Создание счетов и субсчетов

В отечественной практике для ведения управленческого учета используются план счетов бухгалтерского учета, дополненный необходимыми субсчетами для обеспечения надлежащей аналитики, если она не может быть обеспечена иными средствами.

Создание новой позиции плана счетов может быть выполнено через нажатие кнопки «Создать» или копированием другой позиции перечня. Иерархия «счет – субсчет» достигается через введение ссылки на вышестоящий счет в поле «Подчинен».

Изменение типовой конфигурации

Пользователь, приступая к изменению настроек, должен быть убежден, что их корректировка необходима и не ухудшит целостность данных приложения, и четко понимать идеологию группировки данных в отчеты на основании содержания первичных документов.

Профессионалы указывают, что подавляющее большинство управленческих задач эффективно решается использованием стандартного инструментария без внесения изменений в настройки и конфигурацию.

Документы типовой конфигурации настроены на создание движений определенного вида. Дополнение плана счетов новой позицией не обеспечивает его использование при построении отчетов: выбор счета учета должен быть указан в документах, тогда при заполнении регистров данные будут отражены корректно и найдут свое отражение в отчетах. В частности, выбор счета учета осуществляется в документах и справочниках:

• Позиция справочника «Номенклатура»: закладка «Еще… /Счета учета»;
• Документ «Прочие затраты и расходы»;
• Документ «Дополнительные расходы»;
• Документ «Операция».

Отчетность и план счетов

Главной целью управленческого учета является обеспечение возможности выявления узких или проблемных мест бизнеса. Для ее достижения используются разного рода отчеты и группировки данных.

Типы счетов рассматриваются при построении отчетов как статьи расходов и доходов, которые позволяют менеджеру оценить эффективность бизнеса предприятия и внести необходимые коррективы. Баланс и отчет «Прибыли и убытки» содержат максимально обобщенную информацию, детализация которой представлена, например, в отчете «Финансовый результат».

Пользователь, используя для отбора инструмент фильтрации, получит сведения о влиянии на финансовый результат расходных операций или действий, приносящих доход. В поле «Статья» доступен выбор позиций справочника «План счетов».

Тесным образом связана с организацией учета на базе плана счетов «Оборотно-сальдовая ведомость». Отчет устроен обычным образом: может быть сформирован как по всем работающим счетам одновременно, так и по интересующей группе счетов или субсчетов через использование фильтра.

Используемый план счетов позволяет анализировать структуру доходов и расходов исходя из построенных приложением диаграмм. В отчетах «Доходы» и «Расходы» указывается доля каждой статьи в общей сумме. Фильтр позволяет выделить средства в зависимости от способа распределения.

Управленческий план счетов является хранилищем информации. Все операции по внесению плановых или фактические данных находят отображение на управленческом плане счетов. При внесении данных используется принцип двойной записи . Этот принцип помогает соблюдать равенство активов и пассивов баланса компании.

Возможно ведение нескольких управленческих планов счетов одновременно. Потребность в этом может быть вызвана различными типами потребителей управленческой отчетности. Например : для зарубежных инвесторов компании необходима отчетность, построенная согласно международным стандартам GAAP, поэтому логично в качестве хранилища данных иметь управленческий план счетов, соответствующий международным стандартам GAAP. Одновременно с этим руководство компании хочет видеть бизнес в формате, максимально приближенном к национальным стандартам ведения бухгалтерского учета с использованием типового бухгалтерского плана счетов. Для решения задачи учет будет вестись одновременно по двум планам счетов. Система позволяет задать настройки трансляций, согласно которым данные по одному плану счетов будут формироваться автоматически на основании данных по другому плану, то есть исключить двойной ввод.

Открыть план видов характеристик можно следующим образом: Меню: Моделирование >> Финансы >> Управленческие планы счетов:

Открыть план счетов можно либо щелкнув дважды левой кнопкой мыши по нужному плану счетов, либо нажав кнопку Открыть план счетов :

Форма плана счетов состоит из панели инструментов и табличной части. В табличной части перечислены все счета, принадлежащие данному плану счетов, а также их характеристики, описанные ниже. На панели инструментов размещены стандартные кнопки добавления, изменения и удаления элементов плана счетов, отбора и сортировки, обновления списка и т. д., а также специальные кнопки, связанные с механизмом публикации субконто по плану счетов. Этот механизм подразумевает, что в системе хранится две версии плана счетов:

Аналитики актуальной версии - это те субконто, в соответствии с которыми определяется структура таблиц движений по счетам в данный момент работы. То есть, эти аналитики изначально были редактируемыми, а затем подверглись процессу публикации, и на данный момент являются актуальными.

Редактируемая версия - это такая версия аналитик, в которой моделируются все необходимые изменения в составе субконто счетов. Именно в этой версии можно добавлять, изменять и удалять аналитики счета. После осуществления всех необходимых изменений производится публикация субконто. Таким образом, редактируемая версия становится актуальной.

Если затем нужно снова осуществить изменения в составе аналитик, то они производятся опять-таки в редактируемой версии, после чего версия публикуется, обновляя тем самым актуальную. При открытии плана счетов по умолчанию отображаются актуальные субконто счетов. Чтобы не ввести пользователя в заблуждение, в заголовке окна плана счетов указано, какие именно аналитики счетов отображаются в данный момент: актуальные или редактируемые. Изменить версию субконто, отображаемую на плане счетов, а также произвести сам процесс публикации можно с помощью описанных ниже кнопок:

В случае использования распределенной базы данных кнопка публикации аналитик по плану счетов доступна только в главной базе, так как изменение аналитик планов счетов и их последующая публикация возможны лишь в главной базе. В подчиненную базу попадают только актуальные значения аналитик при обмене данными между главной базой и филиалом.

В табличной части формы Актуальные аналитики отражены следующие характеристики счетов:

Открыть форму счета можно либо дважды щелкнув по нужному счету левой кнопкой мыши, либо нажав кнопку Изменить текущий элемент :

Важно отметить, что счета могут быть оборотными (на которых учитываются только обороты). Это имеет смысл для счетов, по которым находят отображения доходы и расходы компании. Счет (или определенное субконто счета) будет оборотным, если в столбце Только обороты табличной части вкладки Актуальные напротив необходимого субконто (или всех субконто счета) будет отображаться галочка.

Разработка управленческого плана счетов – чрезвычайно важная работа для всей системы бюджетирования, т.к. он является фундаментом для учетной политики, и одновременно регистром хранения данных. То, с какой детализацией и в какой группировке будут выделены отдельные счета, определит возможность получения данных в управленческих отчетах.

Перед составлением/переработкой управленческого плана счетов имеет смысл определить общий перечень интересующих управленческих отчетов и уровень детализации в них. Состав и детализация управленческого плана счетов должны быть в гармонии с этими характеристиками управленческой отчетности.

1. Определите основной принцип построения управленческого плана счетов.

Составьте список счетов с указанием их типа и принадлежности. В зависимости от целей постановки и автоматизации бюджетирования, традиций финансового учета на конкретном предприятии, требований собственников предприятия следует выбрать управленческий план счетов. Им может быть национальный план счетов с определенными доработками и обобщениями или план счетов западного формата (GAAP или IAS). Наконец, возможно разработать собственный управленческий план счетов.

Необходимо заметить, что план счетов – это лишь средство для хранения данных, поэтому вне зависимости от выбора формата, он должен отвечать особенностям хозяйственной деятельности конкретного предприятия и требованиям к управленческой отчетности.

Если вам все равно, какой использовать план счетов для управленческого учета, для начала возьмите типовой бухгалтерский, и при необходимости его обобщите, объединив редко встречающиеся в Вашей практике счета. Затем можно, наоборот, выделить в отдельные счета интересующие показатели.

С теоретической точки зрения начинать бюджетирование можно с введения одного счета (например, наличные деньги), строить и проверять отчетность можно после введения двух счетов (например, наличные деньги и деньги в банке), а получать основные финансовые отчеты после введения четырех счетов: активы, пассивы (иногда еще выделяют отдельно капитал акционеров), доходы и расходы. По сути, вся дальнейшая детализация управленческого плана счетов строится на этом принципе. Например, построение "западной" отчётности происходит в группировке: 1 - Активы, 2 - Обязательства, 3 - Собственные источники, 4 - Доходы, 5,6 - Расходы, 8,9 - Прочие прибыли и убытки.

Если задача состоит в разработке плана счетов для холдинга (концерна), то его структура зависит от степени централизации управления:

Для каждого счета можно ввести отдельные субсчета для повышения детальности учета, но не стремитесь создать большое количество субсчетов, т.к. обычно их можно заменить введением одного из субконто или классификатора по главному счету. Кроме того, чем детальней будет управленческий план счетов, тем больше требований он предъявляет к квалификации персонала по вводу или проверке данных и тем больше времени затрачивается на эти процессы.

Учтите следующие моменты:

2. Определите для каждого счета аналитики (субконто), в разрезе которых будут осуществляться операции.

Все операции по каждому счету можно учитывать в нескольких разрезах или субконто (совокупность однотипных объектов аналитического учета) для более детального планирования и учета (иначе говоря, для аналитического учета).

Поэтому для каждого счета нужно составить свой список видов субконто с учетом того, что каждый счет уже имеет аналитику ЦФО. Она не отображается в списке субконто счета, а реализуется как сквозная аналитика, т.е. является измерением всего управленческого плана счетов. Такое техническое решение необходимо для возможности самостоятельного составления любой управленческой отчетности не только по холдингу (предприятию) в целом, но и по каждому отдельному ЦФО.

Располагайте однотипные аналитики в плане счетов на одних и тех же субконто по порядку для всех счетов, где они используются. К примеру, если на многих счетах будет аналитика по контрагентам, удобнее её сделать везде на одном и том же по порядку субконто.

Для счетов взаиморасчетов требуется дополнительно указать субконто ЦФО расчетов, которое ссылается на справочник ЦФО.

Не стремитесь с самого начала ввести большое количество аналитик, т.к. это неоправданно усложнит процедуру планирования и учета.

Система управленческого учета базируется на планировании, контроле, учете и оценке эффективности работы отдельных подразделений и компании в целом. Для эффективного управления компанией необходима сфокусированная на целях информация, позволяющая руководству принимать адекватные текущему моменту управленческие решения.

Методика управленческого учета и план счетов управленческого учета не регламентированы законодательно, поэтому каждая компания разрабатывает их самостоятельно. В целом методология должна обеспечить взаимосвязь разных информационных потоков, как основу взаимодействия всех функций управления.

• разработка концепции и стратегического плана;
• проведение анализа маркетинговых исследований и влияние внешних факторов;
• требования к разработке прогнозных значений и подготовке управленческой отчетности;
• критерии оценки эффективности;
• правила консолидации управленческой отчетности;
• координация деятельности подразделений;
• процедуры мониторинга и контроллинга;
• разработка процедур анализа управленческой отчетности и принятия решений;
• план счетов управленческого учета.

Пример плана счетов управленческого учета

План счетов управленческого учета разрабатывается для обособленного учета и формирования отчетности. В зависимости от задач, план счетов управленческого учета может существенно различаться. При разработке управленческого плана счетов за основу можно взять рабочий бухгалтерский план счетов или кодировку счетов по МСФО.

Обычно для управленческого учета требуется расширенная детализация по ЦФО, проектам, направлениям деятельности. Для этого необходимо присвоение кодировки каждому классификатору статей затрат, подразделений, видам деятельности.

Если учет ведется в автоматизированной системе, то она должна обеспечивать взаимосвязь управленческого плана счетов с кодированными справочниками управленческого учета. Например, в программном продукте «WA: Финансист», каждый счет/субсчет имеет три вида аналитических субконто, на которых можно выбрать одну из аналитик управленческого учета. Пользователю предоставляется возможность самостоятельно добавлять новые субконто и виды субконто.

В «Финансисте» можно создать неограниченное количество планов счетов. Можно использовать двойную корреспонденцию счетов, как в обычном бухгалтерском учете. Кроме того, есть возможность не использовать двойную корреспонденцию, а вести учет, например, на забалансовых счетах.

Таблица 1. Пример плана счетов управленческого учета в программном продукте «WA: Финансист».

Таблица 2. Фрагмент плана счетов управленческого учета в программном продукте «WA: Финансист».

Планирование в управленческом учете

Планирование в управленческом учете – это важный инструмент контроля рационального и оптимального использования ресурсов.

При планировании в управленческом учете берут во внимание влияние внутренних и внешних факторов:

• экономическую ситуацию;
• деятельность конкурентов;
• уровень инфляции;
• политику ценообразования;
• сезонность продаж и т. д.

Одним из вариантов является планирование в рамках процесса бюджетирования. В основе бюджетного планирования лежит процесс описания вариантов действий, которые могут быть осуществлены в будущем. Бюджетное планирование может осуществляться на верхнем уровне, например, в форме бюджета доходов и расходов, бюджета по бюджетному листу. В последнем случае необходимо планирование с использованием плана счетов управленческого учета, чтобы была возможность балансировать баланс.

На основе анализа внутренних и внешних факторов, расчета альтернатив, разрабатывается оптимальный бюджет доходов и расходов на предстоящий период.

Правильно построенная система управленческого учета дает возможность получать достоверную информацию и принимать взвешенные управленческие решения.

Тема 6. Организация управленческого учета

6.1. Финансовая и управленческая бухгалтерия

Как отмечалось в п. 1.3, управленческий учет – это внутренняя система предприятия, и решение о ее создании принимает руководство предприятия.

Главным аргументом в пользу организации управленческого учета является экономическая среда, те условия, в которых функционирует современное предприятие. Характерной для настоящего времени является юридическая и экономическая самостоятельность предприятий, позволяющая им делать выбор вида деятельности, ассортимента производимой продукции, определять цены реализации продукции, ее потребителей, распределять полученные доходы и т. д. Руководители предприятий должны постоянно принимать разнообразные управленческие решения, эффективность которых в значительной мере определяется составом, своевременностью и достоверностью используемой при этом информации. Причинами неудовлетворительного состояния информации, ее недостаточности, а следовательно, и необходимости организации управленческого учета, обычно являются:

• отсутствие механизма бюджетирования деятельности предприятия, позволяющего проводить предварительный сравнительный анализ принимаемых решений, рассчитывать плановые, экономически оправданные показатели затрат, прогнозировать результаты деятельности и обосновывать перспективные решения, проводить анализ отклонений фактических показателей от плановых и выявлять их причины;
• отсутствие «прозрачной» системы учета затрат, позволяющей не только определить их достоверную величину, но и проанализировать их по видам, статьям, местам возникновения, носителям, центрам ответственности с целью осуществления контроля;
• отсутствие либо несовершенство системы внутренней отчетности;
• отсутствие механизма оценки рентабельности отдельных видов деятельности, видов продукции;
• отсутствие методик проведения анализа и принятия управленческих решений, связанных с формированием производственной программы, ценообразованием, инвестициями и т. д.;
• отсутствие эффективных методов стимулирования руководителей структурных подразделений в снижении затрат и повышении эффективности деятельности как отдельного структурного подразделения, так и предприятия в целом.

Под организацией управленческого учета понимают систему условий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации об объектах управленческого учета.

Поскольку управленческий учет является составной частью системы управления предприятием, то от эффективности его организации и функционирования в значительной мере зависит эффективность системы управления предприятием в целом.

Вопрос создания системы управленческого учета решается администрацией предприятия. При положительном его решении необходимо определить порядок классификации затрат, степень детализации мест возникновения затрат и центров ответственности, порядок планирования, учета и контроля затрат по местам возникновения и центрам ответственности, порядок составления и представления внутренней отчетности.

Управленческий учет должен быть организован таким образом, чтобы достигалось его соответствие целям и задачам предприятия, чтобы были учтены технические особенности производства.

Наиболее сложным при принятии решения о создании системы управленческого учета является вопрос о его взаимодействии с финансовым учетом. Как отмечалось выше, финансовый и управленческий учет – это две подсистемы единой системы бухгалтерского учета, в которой финансовый учет предназначен в основном для управления финансовой и коммерческой деятельностью и для внешних пользователей, а управленческий учет – для управления производственной деятельностью и для внутренних пользователей.

На зарубежных предприятиях общая бухгалтерия подразделяется на две – финансовую и управленческую. В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих расходах в поэлементном разрезе, о доходах, о дебиторской и кредиторской задолженности и пр. На основе этой информации составляется финансовая отчетность. Управленческая бухгалтерия аккумулирует данные о расходах и доходах организации, детализированные в той мере, чтобы быть полезными руководству организации при принятии управленческих решений.

Для отечественной практики наличие двух бухгалтерий – финансовой и управленческой пока является нетипичным. Чаще всего при положительном решении руководства предприятия о ведении управленческого учета, он организуется как аналитический, его ведут в рамках бухгалтерского учета с выделением дополнительных аналитических признаков (третьего, четвертого и прочих порядков).

Возможны два варианта обособленного ведения (взаимодействия) финансового и управленческого учета. Они называются интегрированной и автономной системами организации бухгалтерского управленческого учета.

При интегрированной системе и финансовая, и управленческая бухгалтерия работают, используя единую систему счетов бухгалтерского учета.

При автономной системе учета для каждой из бухгалтерий создается своя самостоятельная система счетов бухгалтерского учета.

При выборе одного из названных вариантов должны быть учтены организационная структура предприятия, вид его деятельности, особенности производства, объем осуществляемых хозяйственных операций и другие факторы. Кроме того, следует иметь в виду, что организация финансового и управленческого учета в единой системе счетов не всегда позволяет учесть специфику принципов управленческого учета. Обособление счетов управленческого учета позволяет улучшить информационное обслуживание управленческого персонала предприятия, создает условия для сохранения коммерческой тайны о производственных затратах, рентабельности отдельных видов продукции и пр. Однако использование автономных систем финансового и управленческого учета повышает трудоемкость учетной работы, делает практически неизбежным дублирование информации.

Важнейшим фактором как при принятии решения о создании системы управленческого учета, так и при определении формы взаимодействия двух учетных подсистем является экономическая эффективность принятого решения, т. е. те выгоды, которые получает предприятие при организации управленческого учета в той или иной форме. Экономически эффективным следует считать тот вариант организации учета, который позволяет повысить качество принимаемых управленческих решений и вследствие этого получить доходы, превышающие затраты на его реализацию.

При любом из принятых вариантов взаимодействия финансовой и управленческой бухгалтерии как на небольших, так и на крупных предприятиях целесообразно:

• определить организационную и финансовую структуру предприятия;
• определить состав основных задач финансового и управленческого учета, их согласование с функциями общей системы управления предприятием;
• определить степень детализации счетов;
• сформировать учетную политику для финансового и управленческого учета;
• определить технологию сбора и обработки информации, разработать схему документооборота для финансового и управленческого учета;
• создать систему внутренней отчетности, определить порядок представления информации внутренним пользователям для контроля, анализа и принятия управленческих решений;
• определить методику контроля и анализа реализации решений, принятых на основе информации управленческого учета.

6.2. Интегрированная и автономная система управленческого учета

Как отмечалось в п. 6.1, сущность интегрированной (однокруговой) системы учета состоит в том, что финансовая и управленческая бухгалтерия используют единую систему счетов и бухгалтерских проводок, а автономной (двухкруговой) системы – в том, что каждая из систем учета (финансового и управленческого) является замкнутой.

Интегрированная система учета, основанная на использовании единой системы счетов, – традиционный вариант для российского бухгалтерского учета. Он повсеместно применяется на практике. Счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, ведутся в единой системе счетов бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учета. При этом обеспечивается прямая корреспонденция счетов управленческой бухгалтерии с контрольными счетами финансового учета, которыми являются счета учета доходов и расходов. В этом случае системность учета предполагает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях согласования данных управленческого учета с показателями финансового учета и отчетности, формирование единой учетной политики финансового и управленческого учета.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) расходы организации формируются по элементам. Для учета затрат по элементам дополнительно к используемым калькуляционным счетам 20–29 рекомендуют открывать предусмотренные действующим планом счетов бухгалтерского учета синтетические счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты». В настоящее время правила отражения операций на счетах 30–34 нормативно не определены. Однако существует множество публикаций с рекомендациями по использованию этих счетов в учете. Считается, что счета 30–34 могут использоваться при интегрированной системе организации управленческого учета и в рамках интегрированной системы учета на этих счетах целесообразно учитывать все затраты организации по их элементам. По дебету счетов 30–34 предлагают учитывать все расходы по формированию соответствующих затрат. При этом по дебету счета 30 «Материальные затраты» в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» отражается стоимость материалов, израсходованных на производственные и другие цели. По дебету счета 31 «Затраты на оплату труда» в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражается сумма заработной платы, начисленной всем категориям работающих. По дебету счета 32 «Отчисления на социальные нужды» в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхованию» отражается сумма единого социального налога, страховых платежей в Фонд социального страхования, начисленных с заработной платы всех категорий работающих. По дебету счета 33 «Амортизация» в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов» отражается сумма амортизации, начисленной по всем используемым в организации основным средствам и нематериальным активам. По дебету счета 34 «Прочие затраты» в корреспонденции с разными счетами отражаются затраты, относящиеся к прочим затратам организации. Ежемесячно счета по учету элементов затрат предлагают закрывать, списывая учтенные на них суммы с кредита этих счетов в дебет счета 37 «Отражение общих затрат» (рис. 6.1).

Рис. 6.1. Учет затрат по экономическим элементам

Собранные на счете 37 «Отражение общих затрат» суммы рекомендуют распределять между калькуляционными счетами и записывать их в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25»Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 91 «Прочие расходы» (рис. 6.2).

Рис. 6.2. Распределение затрат, учтенных по экономическим элементам

По мнению авторов приведенных рекомендаций (Г.И. Пашигорева, О.С. Савченко), организация управленческого учета и обеспечение взаимодействия финансовой и управленческой бухгалтерии по рассмотренной схеме не потребуют значительных дополнительных затрат.

По мнению других авторов (М.А. Вахрушина), при интегрированной системе учета счета 30–34 не применяются. При этом счета 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» ведутся одновременно и в финансовой, и в управленческой бухгалтерии. Однако запись всех операций на них производит только управленческая бухгалтерия, а в финансовую бухгалтерию для сохранения коммерческой тайны она передает информацию только об оборотах по этим счетам за месяц и об остатках на конец месяца. Счета затрат, не имеющие сальдо (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»), используются только в управленческой бухгалтерии. Финансовый результат определяется в управленческой бухгалтерии на счете 90 «Продажи» и затем передается в финансовую бухгалтерию. Для передачи данных из управленческой бухгалтерии в финансовую рекомендуют использовать специально выделенный передаточный счет, например счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»

При автономной системе учета для каждой из бухгалтерий – финансовой и управленческой – создается своя система счетов бухгалтерского учета. Финансовый и управленческий учет выделяются как самостоятельные, и каждый представляет собой замкнутую подсистему. При этом в каждой учетной подсистеме используются парные контрольные счета одного и того же наименования. Их называют зеркальными счетами или счетами-экранами. Через эти счета осуществляется взаимосвязь между финансовой и управленческой бухгалтерией.

Система счетов управленческой бухгалтерии включает в себя счета учета затрат на производство: 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Здесь они представляют собой самостоятельную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгалтерского учета. В дополнение к названным счетам добавляют счет 27 «Распределение общих затрат». Финансовая бухгалтерия эти счета не использует. Счета, предназначенные для учета запасов и для калькулирования себестоимости (10, 20, 25, 26, 43), для финансовой бухгалтерии недоступны.

Для учета затрат по элементам и в финансовой, и в управленческой бухгалтерии используют счета-экраны – 30, 31, 32, 33, 34. В финансовой бухгалтерии на этих счетах в течение периода накапливают данные по соответствующему элементу затрат без детализации по местам возникновения и видам продукции, а в конце периода эти счета закрывают на счет 35 «Расходы по обычной деятельности». Учтенные на счете 35 суммы, в свою очередь, списывают в дебет счета 90 «Продажи». При этом все запасы и затраты периода считаются по умолчанию расходами этого периода и уменьшают прибыль от продаж. Однако это чаще всего не так. Поэтому в управленческой бухгалтерии определяют сальдо по каждому виду запасов (счета 10, 20, 43) и передают их в финансовую бухгалтерию, где на эту сумму производят корректировку заниженной прибыли по кредиту счета 90 и по дебету счетов, предназначенных в финансовой бухгалтерии для учета остатков запасов. Это может быть счет 39 «Остатки материальных ценностей» с открытыми к нему субсчетами.

Таким образом, информация о выручке от продаж присутствует как в финансовой, так и в управленческой бухгалтерии. Прибыль от продаж рассчитывается и в финансовой, и в управленческой бухгалтерии: в финансовой - на счете 90, а в управленческой - на счете 27. Финансовая бухгалтерия располагает информацией как о доходах, так и о затратах, но только в разрезе экономических элементов.

В табл.6.1 приведен перечень синтетических счетов, рекомендуемых для использования в условиях автономной системы учета. Счета, помеченные (*), являются счетами-экранами.

Таблица 6.1

Перечень счетов финансовой и управленческой бухгалтерии

Предположим, что организация производит и реализует продукцию, не облагаемую НДС. Никаких иных видов деятельности организация не осуществляет. Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям за месяц при использовании автономной системы учета представлена в табл. 6.2.

Таблица 6.2

Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям за месяц в финансовой и управленческой бухгалтерии при использовании автономной системы учета

В результате в конце месяца:

• в финансовой бухгалтерии данные счетов 30–33 показывают величину затрат на производство продукции по элементам без учета места их возникновения; в конце месяца счета 30–33 закрываются; по данным счета 90 определяется финансовый результат реализации продукции – 3000 руб.;
• в управленческой бухгалтерии по данным счета 10 определяется остаток материалов на складе (5000 руб.);
• по данным счета 20 определяется неполная (сокращенная) себестоимость готовой продукции, переданной на склад (14 000 руб.), остаток незавершенного производства (21 200 руб.); счета 25 и 26 закрываются;
• по данным счета 43 определяется неполная фактическая себестоимость остатка готовой продукции на складе (30 000 руб.); по данным счета 27 – маржинальная прибыль (160 000 -110 000 = 50 000 руб.) и прибыль от реализации продукции (50 000 - 46 800 = 3200 руб.).

Информация о выручке от продажи присутствует как в финансовой, так и в управленческой бухгалтерии.

6.3. Организационная и финансовая структура предприятия

Построение системы управленческого учета тесно связано с организационной структурой предприятия. Организационная структура предприятия представляет собой совокупность правил распределения прав, обязанностей и ответственности по принятию решений между управленческими звеньями. Организационная структура предприятия обычно является достаточно устойчивой. Ее изменение производится не часто, как правило, в связи с изменением вида деятельности, обновлением ассортимента выпускаемой продукции и т. п.

В связи с задачами управленческого учета и организационным обеспечением их решения наряду с понятием «организационная структура предприятия» вводят понятие «финансовая структура предприятия». При этом под финансовой структурой предприятия понимают совокупность центров финансовой ответственности, связанных между собой линиями ответственности. Центр финансовой ответственности это, как правило, структурное подразделение, осуществляющее деятельность в соответствии с утвержденными функциями, возглавляемое руководителем, который отвечает за результаты его работы. Образуется иерархия центров ответственности во главе с генеральным директором, который несет ответственность перед собственниками предприятия за результаты его деятельности. Далее следуют являющиеся центрами ответственности функциональные подразделения, а затем – такие центры ответственности, как секции, подсекции и даже отдельные работники функциональных подразделений предприятия. В результате формируется такая система организационного обеспечения управленческого учета, которая основана на децентрализации управления.

Необходимость децентрализации, т. е. распределения полномочий между различными структурными подразделениями и уровнями управления предприятием, в управленческом учете связана с тем, что большая часть информации о фактическом использовании ресурсов и формировании доходов подконтрольна центрам ответственности.

Считается, что финансовая структура предприятия более мобильна, чем организационная, и состав центров финансовой ответственности при неизменной организационной структуре может меняться по бюджетным периодам в зависимости от целей деятельности предприятия, определенных планами его стратегического развития.

Понятие «центр ответственности» было рассмотрено ранее в п. 1.4 и 5.2. Как отмечалось, выделяют такие типы центров финансовой ответственности с разной степенью полномочий и ответственности, как:

• центр затрат (ответственность за затраты);
• центр доходов (ответственность за выручку);
• центр прибыли (ответственность за прибыль);
• центр инвестиций (ответственность за размеры и эффективность капитальных вложений).

Порядок формирования центров ответственности зависит от вида деятельности предприятия, его мощности, отраслевой специфики, организационной структуры, характера технологического процесса, численности персонала и других факторов. Поэтому определение состава центров ответственности требует индивидуального подхода для каждого предприятия.

Формирование системы организационного обеспечения управленческого учета на основе центров ответственности предусматривает следующие основные этапы:

• исследование особенностей функционирования отдельных структурных подразделений;
• определение основных типов центров ответственности в разрезе структурных подразделений предприятия;
• определение прав, обязанностей и ответственности руководителей центров ответственности;
• разработка и доведение до центров ответственности их бюджетов;
• организация контроля за выполнением бюджетов центрами ответственности путем формирования внутренней отчетности, ее анализа и выявления причин отклонений.

В результате формирования центров ответственности (финансовой структуры предприятия) рекомендуется разрабатывать «Классификатор центров ответственности», в котором закрепляются принципы их выделения, классификации и кодирования, и «Справочник центров ответственности», содержащий перечень центров ответственности предприятия.

При разработке финансовой структуры организации следует учитывать как ее преимущества, так и недостатки.

К преимуществам финансовой структуры предприятия как совокупности центров ответственности относят:

• руководители центров ответственности имеют больше информации, необходимой для принятия управленческих решений, чем руководители более высоких уровней управления предприятием;
• у руководителей центров ответственности больше возможностей для своевременного принятия оперативных управленческих решений;
• деятельность руководителей центров ответственности становится более мотивированной;
• децентрализация управления позволяет руководству предприятия акцентировать внимание на задачах стратегического планирования деятельности предприятия в целом.

К недостаткам управления по центрам ответственности относят:

• несогласованность целей центров ответственности с целями деятельности предприятия в целом;
• отсутствие у руководителей центров ответственности информации о влиянии результатов их деятельности на результаты деятельности предприятия в целом;
• дублирование функций;
• вероятность принятия руководителями центров ответственности неэффективных решений ввиду невнимания к деятельности других центров ответственности.

6.4. Организация учета и контроля по центрам ответственности

Для реализации названных в п. 6.3 преимуществ финансовой структуры предприятия необходима организация учета и контроля по центрам ответственности.

Организация учета и контроля по центрам ответственности обеспечивает отражение, накопление, анализ и представление информации о затратах, доходах и результатах центров ответственности и позволяет дать оценку деятельности отдельных структурных подразделений и их руководителей.

В настоящее время учет затрат на производство чаще всего ведут по местам их возникновения и носителям затрат. С этой целью используют соответствующим образом сформированную систему аналитических счетов учета затрат. Для организации учета затрат не только по местам их возникновения и по носителям затрат, но и по центрам ответственности целесообразно перестроить систему аналитических счетов учета затрат, привязав ее к центрам ответственности. При этом в условиях бюджетирования, когда для каждого центра ответственности определены показатели деятельности, за достижение которых они несут ответственность, важно организовать ни только учет фактических затрат по центрам ответственности, но и учет других бюджетных показателей и отклонений фактических их значений от бюджетных. Организация такого учета является одной из проблем управленческой бухгалтерии.

В мировой практике существуют два варианта учета отклонений по затратам.

Первый – когда для учета отклонений используются соответствующие счета синтетического и аналитического учета. Отраженные на таких счетах отклонения анализируются и списываются затем на счета реализации или финансового результата. Этот вариант используется в управленческой бухгалтерии западных учетных систем.

Второй вариант – когда отклонения отражаются в первичной документации и в учетных регистрах без использования специальных счетов бухгалтерского учета. В последующем эти отклонения отражаются на счетах учета прямых и косвенных затрат, т. е. включаются в фактическую производственную себестоимость изготовленной продукции. Такой вариант характерен для отечественной практики при использовании нормативного метода учета затрат. Данный подход к учету отклонений чаще всего не позволяет провести их анализ по местам возникновения и центрам ответственности, анализ их влияния на себестоимость и финансовый результат.

С целью обеспечения возможности более эффективного контроля за фактическим уровнем затрат и анализа отклонений рекомендуется для каждого центра ответственности выделить синтетические и аналитические счета для отражения на них фактических затрат. Учет фактических затрат и финансового результата осуществляется при этом согласно принятой методологии. Учет отклонений ведется внесистемно (без использования счетов бухгалтерского учета) отдельно для каждого центра ответственности на основе данных аналитического учета затрат по центрам ответственности и базы данных о бюджетных затратах путем сопоставления фактических затрат с бюджетной их величиной. Таким образом, бюджет центров ответственности становится важным инструментом управленческого учета, позволяющим контролировать их деятельность.

Данные о фактических затратах и их отклонениях от бюджетных величин рекомендуется представлять в отчетах об исполнении бюджета, составляемых для каждого центра ответственности. В отчетах может быть приведена также и другая наиболее важная информация, характеризующая результаты деятельности центра ответственности и персональную ответственность их руководителей. В процессе анализа отчетов об исполнении бюджета устанавливаются причины отклонений от бюджетных показателей, факторы, положительно и отрицательно повлиявшие на величину затрат и доходов центров ответственности, дается оценка деятельности руководителей центров ответственности.

Бюджеты и отчеты об их исполнении называют первым уровнем внутренней отчетности предприятия о затратах и результатах, разрабатываемой в рамках информационной системы управленческого учета. Цель внутренней отчетности – обеспечение управленческого персонала предприятия информацией, позволяющей контролировать и оценивать деятельность центров ответственности и их руководителей.

Составление в необходимые сроки и в требуемых объемах внутренней управленческой отчетности, содержащей необходимую руководству предприятия информацию, является одной из важнейших задач системы управленческого учета.

Внутренние отчеты должны формироваться и представляться в соответствии со следующими принципами:

• отчет должен быть адресным и конкретным;
• отчет должен содержать оперативную информацию, полезную для принятия управленческих решений;
• отчет не должен быть перегружен, информация в отчете должна быть систематизирована;
• затраты на подготовку внутренней отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования.

• приводить как фактические, так и плановые значения показателей, а также их значения в предыдущих периодах;
• дополнять отчетные формы текстовыми пояснениями;
• осуществлять классификацию информации;
• осуществлять расчет аналитических показателей.

Все элементы системы управленческой отчетности должны быть закреплены в учетной политике организации для целей управленческого учета.

Выводы

Принимая решение о создании системы управленческого учета на предприятии, его руководство должно осуществить выбор варианта его организации, определить возможность и целесообразность обособленного ведения финансового и управленческого учета, выбрать вариант взаимодействия финансовой и управленческой бухгалтерии. Этот выбор должен быть произведен с учетом преимуществ и недостатков интегрированной и автономной систем организации управленческого учета. С целью рациональной организации управленческого учета на предприятии должна быть сформирована финансовая структура как совокупность финансовых центров ответственности. Учет затрат и доходов и составление внутренней управленческой отчетности должны осуществляться в разрезе выделенных в финансовой структуре предприятия центров ответственности.

Вопросы для самопроверки

1. Чем обусловлена необходимость организации управленческого учета на отечественных предприятиях?
2. Что понимают под организацией управленческого учета?
3. Назовите основные варианты взаимодействия систем финансового и управленческого учета.
4. Какие факторы влияют на решение о выборе варианта взаимодействия финансового и управленческого учета?
5. В чем состоит сущность интегрированной системы учета?
6. В чем состоит сущность автономной системы учета?
7. Каков порядок использования счетов бухгалтерского учета при интегрированной и автономной системах учета?
8. Что такое организационная структура предприятия?
9. Что такое финансовая структура предприятия?
10. Что такое центры финансовой ответственности?
11. Какие существуют виды центров финансовой ответственности?
12. Какое значение имеют центры ответственности для организации внутреннего управленческого учета?
Хрестоматия

Название работы	Аннотация

Практикумы

Название практикума	Аннотация

Презентации

Название презентации	Аннотация

В Плане счетов бухгалтерского учета, утвержденном при­казом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, существенной кор­ректировке подвергся раздел III «Затраты на производство». Из него исключены некоторые счета, что создало новую группу сво­бодных счетов.

Инструкция по применению Плана счетов рекомендует исполь­зовать счета 20-29 для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себе­стоимости продукции (работ, услуг), а счета 30-39 - для учета расходов по элементам. Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов-экранов. Состав и методику использования счетов 20-39 при таком варианте учета организация устанавливает исходя из особенностей деятельности, структуры, методов управле­ния на основе рекомендаций Минфина России.

Специалисты полагают, что это позволит выделить счета управ­ленческого учета, хотя методических рекомендаций Минфин Рос­сии пока не опубликовал. Видимо, они появятся нескоро, но неко­торые авторы уже предлагают систему счетов управленческого учета, включающую многие счета, предназначенные для финансового учета, но со «звездочкой».

Один из авторов статьи еще в 1992 г., комментируя в печати утвержденный тогда План счетов, предлагал такую двухкруговую систему с применением одинаковых счетов со штрихом и без штри­ха. Однако эти предложения остались невостребованными.

Использование одних и тех же счетов для финансового и уп­равленческого учета с одинаковыми номерами бесперспективно, так как бухгалтерский учет - это знаковая система. Применение од­них и тех же знаков счетов и в финансовом, и в управленческом учете вносит путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов. Следует подумать об иных подходах, тем более, что в новом Плане счетов для этих целей оставлены свободные номера счетов с 30 по 39. Их нужно разумно использовать. Тем более, что инструк­ция по применению Плана счетов разрешает самим организациям определять состав и методику использования счетов 20-39.

Рассмотрим некоторые из возможных вариантов подхода к дан­ному вопросу.

1. Первый вариант плана счетов управленческого учета.

Счета управленческого и финансового учета, отражающие зат­раты на производство, ведутся в единой системе бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управ­ленческого учета. Российские специалисты по учету привыкли ра­ботать с единым планом счетов. Данный вариант им легче при­нять. Полагаем, что для средних и не очень малых предприятий такой вариант будет предпочтительным.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расхо­ды организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн, расхо­ды по обычным видам деятельности, т. е. по тем из них, по кото­рым реализация продукта отражается через счет 90 «Продажи», формируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амор­тизация, прочие затраты. Для учета каждого элемента, как и в международной практике, теперь появилась возможность вести от­дельный счет бухгалтерского учета.

В разделе III Плана счетов можно открыть следующие счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «От­числения на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты», 37 «Отражение общих затрат». Вводить эти и другие счета в раздел III Плана счетов можно, поскольку инструкция по применению Плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов именно в данном разделе.

По дебету счета 30 «Материальные затраты» в корреспонден­ции со счетами 10 «Материалы», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 60 «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками» отражается стоимость израсходованных на производство материалов, покупной энергии, выполненных сторонними организа­циями работ промышленного характера, материальной составляю­щей других расходов в корреспонденции с соответствующими сче­тами. К счету 30 открывают субсчета по видам и направлениям материальных затрат.

По дебету счета 31 «Затраты на оплату труда» в корреспон­денции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей» отражаются суммы начисленной заработной платы, включая любые формы премирова­ния и любые иные формы оплаты труда персонала организации, втом числе высшего управленческого персонала. На данном счете также начисляют различные социальные выплаты за счет средств организации, которые не могут быть списаны в дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». В дебет данного счета относятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выс­лугу лет и др. К этому счету необходимо вести субсчета, характе­ризующие виды и направления начислений на оплату труда.

По дебету счета 32 «Отчисления на социальные нужды» в кор­респонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхова­нию и обеспечению» отражаются суммы, начисленные для форми­рования пенсионного фонда и других аналогичных фондов соци­альной защиты. Если отчисления на социальные нужды приобре­тают форму социального налога, то счет 32 корреспондирует с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Предстоящие социальные выплаты, которые раньше осуществляли за счет фонда потребления или так называемой «прибыли, остающейся в распо­ряжении организации», по решению собственника или его пред­ставителей (совет директоров и т. п.) начисляют по дебету счета 32 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих рас­ходов». К счету 32 необходимо вести субсчета по видам отчисле­ний на социальные нужды.

По дебету счета 33 «Амортизация» в корреспонденции со сче­тами 02 «Амортизация основных средств», 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают рас­ходы организации на амортизацию, начисленные в соответствии с принятыми ею методами и нормами амортизации.

По дебету счета 34 «Прочие затраты» в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Рас­четы с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебитора­ми и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и другими счетами отражают расходы, которые не нашли отражения на дру­гих счетах по учету расходов по экономическим элементам, так как они не относятся ни к одному из этих элементов. Ведение субсчетов обязательно, так как расходы, отражаемые на счете, слиш­ком разнородны.

Ежемесячно счета по учету элементов затрат закрывают в дебет отражающего счета 37 «Отражение общих затрат» записью:

Д-т сч. 37 «Отражение общих затрат»;

К-т сч. 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амор­тизация», 34 «Прочие затраты».

Собранные на счете 37 суммы распределяют между калькуля­ционными счетами и записывают в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепро­изводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», а также в дебет сче­та 44 «Расходы на продажу».

Здесь может возникнуть вопрос зачем две группы счетов по учету расходов, если всегда обходились одной? Предложенный вариант вытекает из требования п. 8 ПБУ 10/99, в котором сказа­но, что при формировании расходов по обычным видам деятель­ности должна быть обеспечена их группировка по элементам. Для целей управления организуется учет расходов по статьям затрат, перечень которых организация устанавливает самостоятельно. Пере­чень элементов расходов строго определен, а перечень калькуляци­онных статей каждая организация устанавливает самостоятельно.

2. Второй вариант плана счетов управленческого учета.

Основывается на выделении счетов 20 - 29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгал­терского учета. Для этого к имеющимся счетам необходимо до­бавить специальный отражающий счет 27 «Распределение общих затрат», зеркально противоположный счету 37 «Отражение общих затрат».

Как и в первом варианте, все расходы по обычным видам дея­тельности в бухгалтерском учете группируют на счетах 30 - 34 по элементам затрат. Ежемесячно эти счета закрывают в дебет счета 37 «Отражение общих затрат», как было показано на схеме 1. Одновременно те же суммы расходов записывают по кредиту дру­гого отражающего счета 27 «Распределение общих затрат» в кор­респонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспо­могательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производ­ства и хозяйства».

На счетах 20, 23, 29 отражают прямые затраты на производство в аналитическом разрезе по подразделениям (местам возникнове­ния затрат), что обеспечивает контроль за отклонениями от норм или от нормативных (запланированных) затрат.

На счете 25 группируют производственные накладные расходы по сметам производственных подразделений (филиалов, цехов, уча­стков и т. п.) и контролируют отклонения фактических расходов по статьям смет.

На счете 26 группируют общие управленческие накладные рас­ходы для контроля за соблюдением смет по филиалам, управлен­ческим подразделениям и другим центрам ответственности (местам возникновения затрат). На отдельном субсчете к счету 26 группи­руют коммерческие и другие расходы на продажу для детального учета и контроля соблюдения смет соответствующими коммерче­скими и торговыми подразделениями.

Счета 25, 26 ежемесячно закрывают, списывая собранные на них суммы в дебет счетов 20, 23, 29, на которых таким образом обеспечивается возможность калькулирования сокращенной и пол­ной производственной себестоимости продукции (работ, услуг), даже с учетом коммерческих расходов. К счетам 20, 23, 29 следует вес­ти по крайней мере по два субсчета: 1 «Остатки незавершенного производства» и 2 «Калькулируемые расходы за отчетный пери­од». В конце отчетного года калькулируемые расходы на этих счетах закрывают записью:

Д-т сч. 27 «Распределение общих затрат»;

К-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогатель­ные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

При необходимости получить более подробную и полную ин­формацию для управления затратами и себестоимостью на счетах управленческого учета организуется требуемый для этого анали­тический учет.

Чтобы обеспечить баланс в системе счетов бухгалтерского уче­та (после отделения от нее счетов управленческого учета), необхо­дим еще один синтетический счет 38 «Незавершенное производ­ство» для учета стоимости заделов незавершенного производства и остатков полуфабрикатов собственной выработки.

3. Третий вариант плана счетов управленческого учета.

Очевидно, что для крупных и крупнейших российских органи­заций со многими видами деятельности, в которых насчитываются сотни и тысячи подразделений, управленческий учет нельзя уло­жить в рамки, ограниченные счетами 20-29, отнесенными нами к счетам управленческого учета. Недостаточность второго варианта управленческого учета в том, что он позволяет вести учет и контроль расходов только по центрам ответственности и по кальку­лируемым объектам. Многие важнейшие объекты управленческого учета остаются за кадром. Если средним по размерам организа­циям второй вариант поможет решить вопросы управленческой ин­формации и внутренней управленческой отчетности, то для круп­ных и крупнейших организаций явно недостаточно емкости счетов управленческого учета, используемых во втором варианте учета.

По поручению Минфина России специалисты ЗАО «Союзаудит» в течение четырех лет разрабатывали проект плана счетов бухгалтерского учета европейского типа. Он состоит из 10 клас­сов счетов, каждый из которых включает до 9 групп счетов, а в каждой группе может быть до 9 синтетических счетов. Такое пост­роение плана счетов дает возможность на порядок увеличить чис­ло синтетических счетов по сравнению с действующим Планом счетов и создать мощнейшую информационную структуру, позво­ляющую максимально использовать передовые современные инфор­мационные технологии.

Все счета разбиты на 3 раздела: счета финансового учета (7 клас­сов счетов); счета управленческого учета (2 класса); счета заба­лансового учета (1 класс).

Рассмотрим счета управленческого учета, которые можно вво­дить по решению руководства организации, поскольку управлен­ческий учет - внутреннее дело любой организации. Они объеди­нены в 2 класса, содержащие более 150 синтетических счетов.

Класс 7 «Учет издержек и доходов». Входящие в него сче­та позволяют перегруппировать расходы и доходы, отражаемые на счетах финансового учета, для получения, обобщения и детализа­ции информации об издержках производства в калькуляционном разрезе, для контроля по аналитическим центрам, структурным еди­ницам, по любым другим параметрам, не получающим отражения в финансовом учете.

Финансовые результаты, полученные на счетах управленческого и финансового учета, в конечном итоге равнозначны, что повышает значение и ценность информации управленческого учета.

Класс 8 «Учет запасов и обязательств» содержит счета для получения дополнительной информации о состоянии материаль­ных оборотных активов, их качественном вещественном содержа­нии, количественных параметрах и оценке, а также детальной ин­формации о коммерческих расчетах, других показателях о форми­ровании и состоянии оборотных запасов и расчетов.

Необходимость применения счетов, объединяемых классом 8, возникает тогда, когда руководство организации не удовлетворяет содержание и детализация информации, формируемой на счетах финансового учета. Решение о применении счетов класса 8 вы­носится при утверждении учетной политики организации с указа­нием характеристики и информации, отвечающей потребностям орга­низации.